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論文關鍵詞：納稅評估經(jīng)驗借鑒
納稅評估是稅務機關根據(jù)掌握和獲取的各類涉稅信息資料，依據(jù)國家的稅收法律、法規(guī)，以計算機網(wǎng)絡為依托，運用信息化手段和現(xiàn)代化管理技術，對納稅人、扣繳義務人履行納稅義務、扣繳義務的準確性、合法性、全面性進行審核、分析和綜合評定，及時處理納稅行為中的錯誤，并對出現(xiàn)問題的原因進行調查研究和分析評價，對征、納情況進行全面實時監(jiān)控的一項動態(tài)管理活動，是強化稅源管理的一個重要手段。納稅評估作為國際上通行的一種做法，被看作是強化征管的有效手段之一，引起了越來越廣泛的關注。新加坡、香港等地在納稅評估工作方面(包括評稅)有許多成功的經(jīng)驗，值得中國大陸借鑒。
一、新加坡、澳大利亞、香港與中國大陸納稅評估制度的比較
(一)、從開展納稅評估的歷史來比較
新加坡、澳大利亞、香港開展納稅評估的歷史相對較長，有比較完善的納稅評估制度，積累了相當豐富的經(jīng)驗。而中國大陸近幾年才開展納稅評估工作，納稅評估尚處于摸索階段，有關制度有待建立和完善，總結出來的經(jīng)驗和典型案例并不多。
(二)、從納稅評估的組織機構來對比
新加坡、澳大利亞、香港的納稅評估設置專門的評估機構和專門的評估人員，納稅評估機構與稽查機構的界限比較清晰，而且逐步形成了比較健全的激勵納稅評估人才成長的機制。譬如，新加坡稅務局的評稅部門主要有：
稅務處理部，其職能是發(fā)放評稅表，處理各種郵件、文件和管理檔案；
納稅人服務部，其職能是對個人納稅人的當年申報情況進行評稅；
公司服務部，其職能是對法人納稅人的當年申報情況進行評稅；
納稅人審計部，其職能足對以往年度評稅案件和有異議的評稅案件進行復評。而稽查機構則設有稅務調查部，專門負責對重大涉稅案件進行調查。
如果上述評稅部門在評稅中發(fā)現(xiàn)重大涉稅問題，必須轉入稅務調查部進行調查。澳大利亞也專門把納稅評估機構和稽查機構分設，以維多利亞州稅務局為例，總共400人的隊伍，除70人從事稽查，160人從事電話服務以及信息處理工作、60人從事內(nèi)部管理以外，其他130人都從事納稅i’F估工作。香港為納稅評估人員設置了評稅主任、助理評稅主任等一系列職位階梯，形成了一個良好的育才、留才的機制，納稅評估方面人才輩出。
中國大陸這幾年開展的納稅評估并沒有設置專門的評估機構和專門的評估人員(除北京市地稅局等少數(shù)稅務部門專門設立納稅評估處室或科室之外)。征收系列的納稅評估主要由稅收管理員兼辦，稽查系列的納稅評估主要由稽查員兼辦。目前稅務機關的稅收管理員普遍平均管戶400至500戶左右(未算個體戶、臨時經(jīng)營戶)，常常忙于應付案頭工作，根本無暇開展納稅評估；而稽查員每人每月只主查一戶納稅人，他們通常把納稅評估作為稽查的前置程序，納稅評估深度與納稅面遠遠不能滿足稅收管理的要求。
(三)、從對納稅評估的定位來對比
新加坡、澳大利亞、香港把納稅評估定位在管理和服務上。納稅評估是一種非現(xiàn)場的檢查，與現(xiàn)場檢查的稽查有一定的區(qū)別。如前所述，新加坡、澳大利亞、香港的納稅評估機構與稽查機構的界限比較清晰，前者側重稅源管理，后者側重執(zhí)法打擊。這些國家(或地區(qū))普遍認為?？桃馓佣惖募{稅人畢竟只是少數(shù)，大部分納稅人是想誠信納稅的，不希望被稅務機關追究違法責任，出現(xiàn)稅收問題多是對稅法沒有正確理解與把握。如果為了打擊少數(shù)刻意逃稅的納稅人而傷害了大部分誠信納稅的納稅人，這是不值得的。通過納稅評估，一旦發(fā)現(xiàn)問題及時通知或輔導納稅人糾錯，如納稅人仍置若罔聞，那么此事將由無知事故定性為主動事故，處理方法電由納稅評估轉為稽查。這種重過程服務、輕結果處罰的管理理念，比較符合現(xiàn)代稅收管理的要求，這從他們?nèi)藛T的配置上可以看出來，例如香港稅務部門負責評稅工作的人數(shù)為570人。負責稅務稽查的只有160人，兩者比例超過4：1。
中國大陸這幾年納稅評估主要定位為稽(檢)查的前置程序，是作為打擊偷逃稅的手段，納稅評估和現(xiàn)場稽查往往相混淆。納稅評估力量也傾斜到稽查部門，稽查部門人員往往占到全部稅務人員的30％左右。這兩年在推進新一輪稅收征管改革進程中，試行稅收管理員制度后。雖然也強調把納稅評估作為稅源管理的手段，但由于在制度、機構、人員等力‘畫未得到有力的保汪，征收管理部門的人員真正能從事納稅評估工作的寥寥可數(shù)(與香港的情況剛好相反)，納稅評估對稅源管理的作用只是停留在理念階段。
(四)、從納稅評估的手段來比較
新加坡、澳大利亞、香港已建立比較完善的計算機評估系統(tǒng)，可憑借大量的涉稅信息，運用計算機程式進行納稅評估，再通知或輔導納稅人補稅，其評估的效率和可靠性很高，稅源管理也非常到佗。
中國大陸這幾年的納稅評估主要依靠評估人員的經(jīng)驗、業(yè)務水平和對涉稅問題的敏感度進行人工評估，雖然個別稅務機關如北京市地稅局、山東省國稅局等在某些行業(yè)探索制定了一些評估指標體系。但由于信息共享性較差，加上評估人員的水平參差不齊，這項工作開展起來還不盡理想。
(五)、從納稅評估的方式來比較
新加坡、澳大利亞、香港一般主要采取先由納稅人自我評估或聘請稅務進行評估，然后由稅務機關專門評估機構的評估人員通過評估信息系統(tǒng)評估決定是否收稅或退稅。譬如，澳大利亞采用建立在相互信任基礎_Jt的自我評估系統(tǒng)。納稅人自我評估后，在評估通知書上提出繳納或退回的稅款金額。稅務部門根據(jù)納稅人的自我評估報告進行收稅或退稅。納稅人的納稅情況如何，最終由稅務來定論。如果一個企業(yè)企圖在自我評估時弄虛作假，出現(xiàn)偷逃稅記錄，它將因得不到銀行的信任而難以籌措貸款，還口丁能失去客戶的信任而影響企業(yè)經(jīng)營。如果個人有偷逃稅不良記錄，他將冒失去社會信用的風險、會面臨巨大的社會壓力，其就業(yè)、職位提升、個人信貸甚至人際關系都將因此受到影響。因此，很少有人愿意冒這個險。
(六)、從納稅評估的效果來比較
新加坡、澳大利亞、香港納稅評估的廣度和深度都比較高。例如，香港稅務局在1999至2000財政年度做出的利得稅評稅40多萬宗，年內(nèi)評定涉及的稅額合共361億元(注意：361億元不完全是查增稅額，而是審查后確認全年應納稅額，其中含有查增稅額)，在1999至2000財政年度共處理超過7萬4千宗反對評稅個案。
中國大陸這幾年的納稅評估工作主要由稽查部門承擔，納稅評估只是作為稽查的一種輔助手段，由于稽查局不直接掌握納稅報表、財務報表等涉稅信息，納稅評估帶有很大的盲目性，單獨采用納稅評估、質疑約談方式補繳稅款的金額和典型案例并不多。雖然征收管理部門掌握納稅報表、財務報表等涉稅信息，對納稅人的情況也比較了解，而目．圍家稅務總局也將納稅評估作為稅源控管的重要手段，但囿于人力所限．這些重要的涉稅信息并沒有被充分利用來開展納稅評估。
二、改進中國大陸納稅評估工作的建議
他山之石可以攻玉，新加坡、香港等地納稅評估工作(包括評稅)成功的經(jīng)驗可用來改進中國大陸的納稅評估工作。
(一)、健全完善信息資料獲取手段和制度
納稅評估最重要的基礎和前提是獲取涉稅信息資料，而信息資料的準確、順利獲取，不能僅僅寄希望于納稅人的誠信度，而需要有合理化、規(guī)范化、制度化的手段予以保障。首先，完善信息獲取手段，針對不同行業(yè)的納稅人、扣繳義務人新設計納稅申報表，設定邏輯關系更加嚴密、具有更高相關性的數(shù)據(jù)申報項目，保證申報數(shù)據(jù)和信息的準確性和完整性，從而在基礎環(huán)節(jié)最大限度的避免申報信息遺漏或者虛假申報等情況的發(fā)生其次，健全納稅申報附送財務報表制度，使評估機構得以通過企業(yè)附送的財務報表掌握企業(yè)收入、成本的變動情況和資金流向，實現(xiàn)申報信息的即時比對，為建立科學、合理、有效的納稅評估指標體系奠定基礎，實現(xiàn)對稅源的動態(tài)監(jiān)控。
(二)、調整納稅評估的環(huán)節(jié)和重點
在中國大陸當前國家所有制結構占較大比重的經(jīng)濟大背景下，組織稅收收入中大部分是由大型企業(yè)特別是國有或國有控股企業(yè)繳納的，這砦企業(yè)的老總、財務負責人并不是產(chǎn)權人，不是偷逃稅款的直接受益者，理論上他們不存在偷逃稅款的主觀動機。這些企、l的稅收問題多為對稅法是否正確理解與把握，而人為偽造、隱匿財務數(shù)據(jù)的情況較少。針對這種情況，事后稽查對這些企業(yè)不利，因為一旦發(fā)現(xiàn)問題，處罰較重，對這些企業(yè)的負面影響較大；如果能通過納稅評估，把稅收管理的“關口”前移，及時收集倉業(yè)涉稅信息，建立一個對涉稅信息進行納稅評估分析的有效平臺，并按現(xiàn)代審計方法進行審核，一旦發(fā)現(xiàn)問題便可及時告知企業(yè)糾錯，這種重過程服務，輕結果處罰的管理理念和機制，不僅企業(yè)歡迎，稅收管理效率的質量肯定也會大大提高。
(三)、成立專門的納稅評估機構
中國大陸新一輪稅收征管改革推出的“稅收管理員制度”明確規(guī)定，納稅評估是稅收管理員12項工作職責之一，同時義是一項比較新、難度較大的工作。它要求稅收管理員蟄有較豐富的稅收經(jīng)驗、有較高的業(yè)務水平時對涉稅問題有較強的敏銳性。
目前稅收管理員的水平參差不齊，加上人均管戶400至500戶左右(未算個體戶、臨時經(jīng)營戶)，精力有限，納稅評估很容易流于形式而夠深入，從而影響稅源監(jiān)控。應該組建納稅評估機構，賦予納稅評估機構合法而完整的權限。包括在稅務機關內(nèi)部從其它相關部門獲取數(shù)據(jù)信息的權力，以及納稅評估機構從稅務機關之外的相關職能部門獲取有用信息的權力。另一方面，制定正當程序以規(guī)范評估機構的查詢行為，從而以保證權力行使的正當性和合法性。而且可借鑒新加坡設置納稅人審計部對以往年度評稅案件和有異議的評稅案件進行復評的做法，通過納稅評估機構定期對一些納稅人進行納稅評估(或復評)，在評估納稅人的同時，評估稅收管理員的二[作質量，有利于強化對稅收管理員的監(jiān)督制約。
(四)、建立納稅評估典型案例庫
建立納稅評估典型案例庫，可參照MBA案例教學法的模式培訓廣大稅務人員，提高他4r]開展納稅評估的實際操作水平。一方面可激發(fā)廣大稅務人員的榮譽感和成功感，提高他們鉆研納稅評估業(yè)務的熱情。另一方面，可以為納稅評估人員實行能級管理提供評價、晉升的依據(jù)，從而建立起育才、留才的機制。
(五)、建立完善的指標體系
可以參照新加坡、香港等地納稅評估的先進經(jīng)驗，將有用數(shù)據(jù)和信息進行整合，確定近期、中期、遠期目標，分階段、有目標地逐步建立科學、合理、有效地納稅評估指標體系。
首先是前期籌備階段，要實現(xiàn)涉稅信息資料獲取手段的完善，保障納稅評估基礎信息的完整真實。這還需要有完備的社會外部條件作為支持：
一是要有行之有效的集中給付制度。國際上的趨勢是用無紙化的電子支付方式逐步代替現(xiàn)金支付，通過銀行結算掌握資金的流量。
1、當前我國財政稅收管理體制中存在的問題
1.1稅權分配過于集中。由于財務稅收關系著國家的命脈，是決定國家發(fā)展水平的關鍵因素。因此，我國對于財政稅收實施中央集權的管理方式，即所有的財政稅收都要上繳國庫，并有國家中央統(tǒng)一調配管理。這樣雖然能夠在很大程度上提高財政稅收的利用效率，但是也會對地方經(jīng)濟發(fā)展造成一定的影響。尤其是當前我國各地的經(jīng)濟發(fā)展極不平衡，各地的經(jīng)濟各具特色，過于集中的稅權分配管理體制使得社會資源配置率難以提高，不利于調動各地經(jīng)濟發(fā)展的積極性。
1.2稅收管理體制的法制性較弱。我國雖然是一個法制性國家，但是在財政稅收管理體制上，與其相關的法律法規(guī)建設水平還相對較低。很多稅收管理條例并無法律依據(jù)，或者一些有法律依據(jù)的稅收管理條例的法制性較弱，很難在稅收管理工作中真正落實相關法律法規(guī)。這就使得稅收人員在缺乏法律依據(jù)的情況難以順利開展稅收工作，而也同樣因為法律法規(guī)不健全，使得稅收人員的工作行為無法受到有效約束。不利于財政稅收管理工作的有效性提升。
1.3財政稅收管理的監(jiān)督體制不健全。盡管我國已經(jīng)進行了稅制改革，也放寬了部分稅制的收取范圍，并且減免了部分特殊的稅種。但是在實際的財政稅收工作開展中，還是存在較為嚴重的偷稅漏稅行為，給國家造成極大的經(jīng)濟損失。這也反映出了我國當前財政稅收監(jiān)管力度較弱，監(jiān)督體制不健全的問題。同樣能夠反映這一問題的是財政稅收人員缺乏責任感，在工作中以公共謀私，貪污受賄現(xiàn)象屢禁不止，工作積極性不高等多種問題和不良現(xiàn)象。
1.4財政稅收轉移支付體制不規(guī)范。實施財政稅收轉移是我國通過稅收調節(jié)經(jīng)濟的重要手段，其主要是將財政稅收所得補貼給經(jīng)濟發(fā)展水平相對較低的地區(qū)，以促進我國經(jīng)濟的平衡發(fā)展。但是由于財政稅收轉移支付的數(shù)額較大，涉及因素較多，再加上監(jiān)管不力，轉移支付方式不規(guī)范等多種問題，更的使得財政稅收轉移支付中存在多種漏洞，不但不利于財政調節(jié)政策的實施，還會造成較大的不良社會風氣，不利于社會的和諧穩(wěn)定發(fā)展。
2、如何完善財政稅收管理體制
2.1合理下放一定的稅權。雖然中央集權具有便于統(tǒng)一管理的優(yōu)點，但是過于集權也不利于各地經(jīng)濟的良好發(fā)展。為此，在財政稅收管理權限中適當?shù)南路乓欢嗔σ彩峭耆尚械摹５枰⒁獾氖?，如果要下放一定稅權，必須要在嚴格的法律法?guī)體制下進行，并由國家統(tǒng)一指導稅收調整政策，以免放權后地方不懂如何使用而造成濫用權力的不良局面。
2.2加強稅收管理體制立法。建立我國稅收的中央和地方管理權限的劃分的法律依據(jù)，做到有法可依，如中央和地方稅收管理權限（包括權限的體制和范圍）需要進行相應的調整和變更，也一定要遵照法律規(guī)定的執(zhí)行，不能藐視法律，采取其他手段來代替。稅收管理體制的權限實施法律依據(jù)，提高實施過程中的權威性和高效性，消除執(zhí)法人員人為因素造成實施稅收混亂及不公平等現(xiàn)象。
2.3貫徹稅收的政策、制度及法規(guī)。完善我國財政稅收管理體制，在中央財政稅收管理體制的基礎上，根據(jù)各地區(qū)區(qū)域特色建立相應的地區(qū)財政稅收管理實施細則，合理規(guī)劃稅收管理和稅收收入的分配，明確我國各級政府的權責、職能等，平衡稅收執(zhí)法力度，使各地區(qū)納稅企業(yè)和個人依法納稅，公平競爭，平衡各地區(qū)經(jīng)濟發(fā)展。
2.4加強稅收監(jiān)管力度。建立科學、完整的稅收考核機制，加強對稅收征管質量的考核，補充查補入庫、準確率等稅收征管質量的指標。提升稅收監(jiān)管人員的素質，通過培訓、深造等措施，大力培養(yǎng)一批責任感強、使命感強、專業(yè)能力過硬的專業(yè)人員，提高稅收監(jiān)管人員的綜合協(xié)調能力，稅收監(jiān)管嚴格按照法律規(guī)定執(zhí)行，避免違法違紀現(xiàn)象的發(fā)生。
2.5建立合理的財政稅收轉移支付體系。中央財政部應當將轉移支付的款項分為專項支付和一般支付，支付方式上，兩種支付合理搭配，一方面可合理分配資金；另一方面可穩(wěn)定資金來源。首先，中央財政部應合理調整轉移支付款項的比例，適當調整專項轉移支付的比例，并適當提高一般性支付的比例；其次，轉移支付所需資金的來源，可通過分享增值稅和返還財政稅收；最后，要建立科學合理的資金分配體系，分配財政稅收要公平、公開、合理。
2.6提升財政稅收管理人員綜合素質，實施績效評估措施。在我國財政稅收管理工作之中，管理人員的素質直接影響著財政稅收管理工作的效率以及發(fā)展，它是財政稅收管理工作在主要執(zhí)行者，是財政稅收管理效率的力量之本。財政稅收管理運作的好優(yōu)劣直接依靠管理人來決定。因此，管理人員的綜合素質直接影響著財政稅收管理的最終效果。所以，提升我國財政稅收管理人員綜合素質具有十分重要的意義。首先要建立規(guī)范的財政稅收內(nèi)部秩序，并采取一系列行之有效的措施對管理人員進行學習、教育、培訓等；然后要強化財政稅收管理的培訓指導，優(yōu)化其知識結構，使得管理人員均具有管理與服務相統(tǒng)一的意識，提升其綜合協(xié)調和組織能力，為百姓提供最優(yōu)質的服務，推進我國財政稅收管理事業(yè)的發(fā)展。另外，在我國十七屆三中全會中指出，要建立新型的公共管理體制，深化和推進農(nóng)村公共財政的實施。因此，財政稅收部門的工作職能設置就可以根據(jù)市場情況進行調整，實行“精兵簡政”，盡可能的減少機構設置，降低財政支出負擔，營造寬松的財政發(fā)展環(huán)境；并且也要建立相關的“評估管理”政策，實施績效評估，提升財政稅收管理工作的工作效率。
3、結語
（一）國外財政稅收監(jiān)督管理的基本做法研究國外財政稅收監(jiān)督管理的過程中需要從內(nèi)部職能部門的管理策略出發(fā)，推動財政稅收的綜合性管理，為財政稅收職責體系建設創(chuàng)造良好的條件。財政稅收監(jiān)督管理的基本做法需要和監(jiān)督內(nèi)部體系緊密聯(lián)系，確保財政稅收監(jiān)督管理模式能夠有效創(chuàng)新，為財政稅收的監(jiān)督體系形成創(chuàng)造良好的條件。從監(jiān)督職責角度看，需要對各種監(jiān)督模式進行系統(tǒng)性分析，按照財政稅收的優(yōu)化模式積極穩(wěn)妥的推進各項策略不斷實現(xiàn)。比如澳大利亞通過對內(nèi)部各個部門的工作情況進行監(jiān)督，積極穩(wěn)妥的進行行政管理模式創(chuàng)新，從多方面提高財政稅收的監(jiān)督效率。通過對財政稅收的監(jiān)督效率分析，保證各個監(jiān)督管理模式能夠融合在一起，形成完善的財政稅收監(jiān)督管理模式，為財政稅收監(jiān)督控制優(yōu)化營造良好的氛圍。財政稅收管理的過程中需要從監(jiān)督專員、公共會計、財政監(jiān)督模式等方面出發(fā)，確保各個財政監(jiān)督管理機構能夠符合創(chuàng)新管理的要求，積極穩(wěn)妥的推進創(chuàng)新模式建設，為創(chuàng)新指導和監(jiān)督管理創(chuàng)造良好的條件。財政稅收體制監(jiān)督機制管理的過程中要從企事業(yè)單位的實際運行情況出發(fā)，積極穩(wěn)妥的進行財政稅收監(jiān)督管理，確保監(jiān)督創(chuàng)新與指導模式能夠優(yōu)化，積極穩(wěn)妥的實現(xiàn)財政稅收的再監(jiān)督，通過有效的監(jiān)督模式優(yōu)化，推動財政稅收的綜合性管理，為財政稅收的創(chuàng)新型管理創(chuàng)造良好的條件。
（二）國外財政稅收監(jiān)督管理的經(jīng)驗模式研究國外財政稅收監(jiān)督管理的過程中需要不斷完善立法程序，通過有效的財政稅收監(jiān)督機制優(yōu)化，提高財政稅收的監(jiān)督管理水平，為財政稅收的監(jiān)督模式創(chuàng)新創(chuàng)造良好的條件。財政稅收監(jiān)督管理機制優(yōu)化的過程中需要不斷進行財政監(jiān)督模式創(chuàng)新，通過有效的監(jiān)督管理完善立法程序，通過對財政監(jiān)督的管理方法優(yōu)化，積極穩(wěn)妥的實現(xiàn)經(jīng)驗模式創(chuàng)新，提高財政稅收的財政監(jiān)督法律規(guī)范化水平。比如美國在財政稅收立法監(jiān)督管理的過程中非常完善，需要從不同的法律法規(guī)中實現(xiàn)對財政稅收的全方位管理。財政稅收監(jiān)督優(yōu)化管理的過程中要從預算編制管理的思路出發(fā)，通過有效的專項監(jiān)督、日常監(jiān)督、個案監(jiān)督實現(xiàn)對財政稅收的全方位管理，保證財政稅收能夠在日常經(jīng)濟管理中發(fā)揮重要的作用。財政稅收監(jiān)督權力要在綜合管理的過程中進行創(chuàng)新優(yōu)化，實現(xiàn)對財政稅收的專項監(jiān)督管理，提高財政稅收的綜合創(chuàng)新管理水平。財政稅收管理的過程中通過有效的措施保證財政監(jiān)督權力的有效平衡，保證財政稅收在監(jiān)督權力實施的過程中形成完善的程序，積極穩(wěn)妥的實現(xiàn)資源的合理配置，確保財政稅收資源配置能夠符合綜合性財政管理的要求。
二、財政稅收監(jiān)督管理體制的完善
（一）財政稅收監(jiān)督管理提高到立法層次財政稅收監(jiān)督管理機制優(yōu)化管理的過程中必須要從立法層次出發(fā)，積極穩(wěn)妥的推進財政稅收的立法性管理，為財政稅收的綜合性模式創(chuàng)新創(chuàng)造良好的條件。從當前的情況看，我國財政稅收監(jiān)督管理屬于行為范疇，必須要從行為管理的總體戰(zhàn)略出發(fā)，積極穩(wěn)妥的推進立法機制建設，為財政稅收綜合性管理創(chuàng)造良好的條件。財政稅收的立法管理必須要從內(nèi)部監(jiān)督色彩控制出發(fā)，確保財政稅收資金預算能夠符合資源配置管理的要求，推動財政稅收的全面性控制管理，為財政稅收的創(chuàng)新型管理創(chuàng)造良好的條件。財政稅收管理的過程中要從內(nèi)部監(jiān)督和外部監(jiān)督兩個方面入手，積極穩(wěn)妥的實現(xiàn)財政稅收的有效性監(jiān)督，保證財政稅收的預算管理與執(zhí)行管理能夠符合監(jiān)督機制的要求，確保財政稅收能夠進行有效的管理創(chuàng)新。財政稅收實施的過程中要加強政府的監(jiān)督管理作用，通過政府部門的監(jiān)督管理，可以科學合理的編制財政稅收預算。通過對財政稅收的立法層次分析，實現(xiàn)對財政稅收的內(nèi)部有效性監(jiān)督管理，為財政稅收監(jiān)督模式創(chuàng)新營造良好的條件。財政稅收立法預算管理的過程中要從執(zhí)行模式出發(fā)，對各種制約模式進行綜合性分析，確保各種監(jiān)督平衡機制能夠全面的實現(xiàn)，通過有效的財政稅收控制管理確保各種模式能夠得到優(yōu)化，提高財政稅收的優(yōu)化監(jiān)督管理水平。財政稅收內(nèi)部控制模式優(yōu)化的過程中要把各種監(jiān)督模式結合在一起，形成有效的財政事前、事中、事后管理機制，財政稅收管理的過程中要從效率模式建設出發(fā)，確保各種監(jiān)督效率能夠順利實現(xiàn)。財政稅收事前監(jiān)督管理的過程中要對問題進行分析和修正，通過有效的事后監(jiān)督管理模式優(yōu)化，確保各種監(jiān)督主體和客體能夠符合經(jīng)濟活動管理的要求。財政稅收監(jiān)督管理的過程中要從多層次控制管理思路出發(fā)，確保財政、稅收、審計等工作能夠符合財政稅收控制管理的要求。財政稅收管理的過程中要實現(xiàn)有效的信息資源共享，確保各種監(jiān)督能夠全面協(xié)作協(xié)調處理，健全財政監(jiān)督法律體系可以有效的推動財政稅收管理，確保財政稅收能夠得到有效的管理，為財政稅收相互促進管理創(chuàng)造良好的條件。財政稅收在健全各項機制的過程中，需要從制度模式管理的總體思路出發(fā)，推動各項財政稅收監(jiān)督管理的模式創(chuàng)新，實現(xiàn)財政稅收部門之間的密切配合和相互促進，為財政稅收的優(yōu)化模式管理營造良好的氛圍。
（二）財政稅收監(jiān)督機制要明確各個主體職責財政稅收監(jiān)督機制管理的過程中要對各個主體進行分析，保證各個職責能夠有效的運行，推動財政稅收監(jiān)督管理模式創(chuàng)新，為財政稅收的有效性管理創(chuàng)造良好的條件。財政稅收管理的過程中要對各種監(jiān)督網(wǎng)絡活動進行分析，保證各種職責能夠得到有效的管理，提高財政稅收的綜合性管理水平。為財政稅收的優(yōu)化創(chuàng)新創(chuàng)造良好的條件。財政稅收主體職責管理的過程中要對各種主體責任進行分析，確保財政稅收能夠有效的管理控制，提高財政稅收的監(jiān)督控制管理效率。財政稅收監(jiān)督管理機制建設的過程中，需要從不同的預算模式出發(fā)，實現(xiàn)對財政稅收的管理模式優(yōu)化，財政稅收管理必須要從財政管理的戰(zhàn)略思路出發(fā)，實現(xiàn)對財政稅收多方位管理，為財政稅收綜合管理問題解決創(chuàng)造良好的條件。財政稅收預算監(jiān)督管理必須要從政府綜合職責出發(fā)，推動財政稅收創(chuàng)新型管理，為財政稅收綜合模式創(chuàng)新創(chuàng)造良好的條件。
1臨汾市水利局檔案管理現(xiàn)狀
臨汾市水利局水利檔案管理走在全省前列。多年來，臨汾市水利局高度重視檔案管理工作，不斷改進工作條件，提高管理水平，被評定為山西省機關檔案工作目標管理一級單位。在加快法治水利建設中推進執(zhí)法檔案管理。推進法治水利建設，探索出“一覆蓋，兩推進，三加強”工作經(jīng)驗，被臨汾市委在全市推廣。實施普法全覆蓋，匯編了包括《檔案法》在內(nèi)的200多萬字的《法律法規(guī)選編》，在全市第一家實現(xiàn)了法規(guī)制度的全覆蓋；強化執(zhí)法基礎能力建設，增購配備了檔案柜、錄像機等執(zhí)法辦公、記錄設備；初步建立起水利法治的領導、工作管理體系。這些努力，為水政執(zhí)法檔案管理，奠定了良好的基礎，改進了執(zhí)法檔案管理工作環(huán)境。又啟動了推行執(zhí)法三項制度工作，將為全面推進執(zhí)法檔案管理創(chuàng)造了新的契機。面對新形勢新要求，臨汾水政執(zhí)法檔案管理目前還存在許多不足和問題。一方面，執(zhí)法檔案制度不完善，管理不規(guī)范，管理手段落后，思想觀念跟不上；另一方面是其他執(zhí)法工作的掣肘，如執(zhí)法文書格式不統(tǒng)一，記錄不及時、不全面，歸檔不及時，執(zhí)法體制不順，執(zhí)法分散，市縣執(zhí)法專職編制偏少，過度分散執(zhí)法等。
2加強水利法治檔案管理的對策
2.1加強黨的領導、管理體系和隊伍建設。黨的領導是執(zhí)法檔案管理的根本保障，機構組織是基礎平臺，隊伍是關鍵，三者都是具有決定意義的重大因素。要以法定形式，在執(zhí)法隊伍中設立適度比例的專職執(zhí)法檔案管理崗位，同時要加大力度，加強法治和執(zhí)法檔案業(yè)務培訓，全面大幅度提高執(zhí)法檔案隊伍素質。2.2完善制度，深化依法治檔。完善制度，實施普法全覆蓋。匯編檔案法律法規(guī)，完善市級水利執(zhí)法檔案管理制度，把執(zhí)法檔案工作全部納入法治軌道。把檔案法規(guī)的普法納入《水利普法規(guī)劃》及《“誰執(zhí)法誰普法”普法責任制》中，全面推進檔案管理普法全覆蓋，進一步增強依法治檔意識，為推進法治檔案筑起強有力的文化支撐。加大制度執(zhí)行力，提高依法治檔水平。把執(zhí)法檔案管理納入法治建設績效考核內(nèi)容，加大力度推進執(zhí)法檔案管理的法治化管理水平，使之走上良性發(fā)展軌道。2.3改進和創(chuàng)新管理方式，推進檔案管理現(xiàn)代化。加強對執(zhí)法檔案的集中統(tǒng)一管理。按照檔案管理標準，對執(zhí)法檔案實行集中統(tǒng)一管理，達到五個統(tǒng)一，即“統(tǒng)一領導、統(tǒng)一機構、統(tǒng)一管理制度、統(tǒng)一分類編號和集中統(tǒng)一保管”。積極推進執(zhí)法“文檔一體化”管理。把執(zhí)法文書工作和檔案工作有效地結合起來，有效實現(xiàn)文書運轉高效率和檔案管理高質量，從而達到文件處理精煉化、完成案卷系統(tǒng)化、查找利用標準化，使檔案工作擺脫繁瑣的立卷任務。深化和提升執(zhí)法檔案電子信息化管理。檔案電子化是實現(xiàn)檔案管理現(xiàn)代化的有效手段，對于提高檔案利用率，提高檔案信息的時效性，拓寬服務范圍都有不可替代的作用。結合文檔一體化，積極推行執(zhí)法文書和執(zhí)法卷宗電子化。建立執(zhí)法檔案管理信息系統(tǒng)和數(shù)據(jù)庫系統(tǒng)，加強系統(tǒng)互聯(lián)互通和資源共享，利用大數(shù)據(jù)等信息技術，結合辦公自動化和執(zhí)法辦案系統(tǒng)建設，探索推行即時上傳全過程音像記錄的云存儲模式，實現(xiàn)執(zhí)法全過程同步網(wǎng)絡管理，提高行政執(zhí)法記錄和檔案管理的信息化水平。
3加快推行執(zhí)法“三項制度”，促進執(zhí)法檔案管理
目前各地積極推行的“行政執(zhí)法公示、全過程記錄、重大執(zhí)法決定法制審核”三項制度，要求對執(zhí)法“六大行為”和全過程進行規(guī)范化記錄和歸檔，實行全過程留痕和可回溯管理，使執(zhí)法的開放度、社會化程度陡增，監(jiān)督空前強化。將使執(zhí)法資料信息井噴式增加，為執(zhí)法檔案管理開辟更廣闊的空間，提供更好的環(huán)境。抓住機遇，認真推行執(zhí)法三項制度，必定會把執(zhí)法檔案管理推上一個更高的臺階。行政執(zhí)法案卷，是在執(zhí)法活動中形成，并經(jīng)依法歸檔的案卷檔案。對行政執(zhí)法案卷進行評查、檢查、評議和監(jiān)督，是提高執(zhí)法檔案管理水平的重要手段和有力杠桿。加大力度認真開展執(zhí)法案卷評查，能不斷地從執(zhí)法案卷中發(fā)現(xiàn)執(zhí)法和檔案工作存在的問題，既提升了執(zhí)法案卷的規(guī)范化管理，也促進了執(zhí)法整體工作的管理水平。
4搞好執(zhí)法檔案的開發(fā)利用，促進檔案管理
一、財政稅收工作中存在的主要問題
1、現(xiàn)有的財政稅收體制存在缺陷
我國財稅部門現(xiàn)有的財稅體制還不夠完善，存在一些缺陷和漏洞，影響了財政稅收工作的開展，主要表現(xiàn)在如下方面：首先，缺乏健全的稅收種類與統(tǒng)一的稅收標準，影響了社會企業(yè)的納稅，使得稅收調節(jié)社會分配的功能得不到良好的發(fā)揮；其次，一些諸如社會環(huán)境和資源等相關稅收未納入財稅管理體系中，影響了社會秩序的穩(wěn)定；再次，現(xiàn)有的財政稅收體制沒有設置科學合理的增值稅及所得稅，阻礙了技術的創(chuàng)新改革，不能發(fā)揮出稅收的調節(jié)作用；最后，財政稅收體制中分稅制不夠完善，主要是沒有將地方財政與中央財政之間的收入比例劃分清楚。
2、財政稅收預算體制不夠健全
在我國財政稅收預算中最大的問題是缺乏合理的預算體制，而合理的預算體制是保障財政稅收工作順利開展的關鍵所在。在我國財政稅收的預算中沒有建立健全的周期財政預算和中長期財政稅收預算制度，且財政稅收預算體制涉及的范圍很窄，缺乏對整體的預算，致使轉移、挪用資金的現(xiàn)象頻繁發(fā)生，很大程度上影響了國家宏觀調控政策的制定和實施。除此之外，我國的財政稅收預算體制中還缺乏相應的預算監(jiān)督體制，使得財政預算結果的審批工作受阻。
3、財政稅收的監(jiān)督體制不夠健全
在我國的財政稅收工作中，逃稅、漏稅、偷稅等現(xiàn)象時有發(fā)生，一些不法分子虛開、偽造增值稅的專用發(fā)票的現(xiàn)象也較為普遍，這些現(xiàn)象都為我國財政稅收造成了惡劣的影響。而歸咎其原因，很大程度來自于我國財政稅收的監(jiān)督體制不健全，財政稅收的監(jiān)管工作落實不到位。此外，由于我國財政稅收監(jiān)督體制存在缺陷和漏洞，很多企業(yè)未在規(guī)定時間內(nèi)進行納稅，甚至出現(xiàn)不納稅的現(xiàn)象；另外，在我國的一些企業(yè)與經(jīng)銷商中，缺乏實際的經(jīng)營指標，并將財務成果虛報給財政稅收部門，在財政稅收的監(jiān)督體制不夠健全的情況下，依然能都獲利，這樣就造成了財政稅收的的流失，影響國家財政經(jīng)濟的發(fā)展。
二、深化財政稅收改革的建議
1、完善現(xiàn)有的財政稅收制度
科學合理的財政稅收制度是財政稅收工作順利運行的重要保證，并能有效避免偷稅漏稅的現(xiàn)象，維護國家利益。針對我國現(xiàn)有財政稅收體制存在的問題，我國應從如下兩方面進行財稅制度的改革完善。一方面，要調整稅收政策。在我國經(jīng)濟的高速發(fā)展形勢下，國家的經(jīng)濟結構體制發(fā)生了重大的變化，各企業(yè)的發(fā)展模式也發(fā)生了相應的變化。因此，財稅政策也應該在適應企業(yè)發(fā)展的情況下進行稅收政策的合理調整，將財稅制度制定的目標放在有利于企業(yè)發(fā)展的目標下，在保證企業(yè)發(fā)展的同時維護國家的經(jīng)濟利益。另一方面，要調整稅收結構。從目前的稅收結構來看，企業(yè)的營業(yè)稅和所得稅存在不合理性，需對其進行適當?shù)恼{整，最大程度的減少重復納稅的現(xiàn)象，促進企業(yè)的健康發(fā)展。
2、深化改革財政稅收預算機制
財政預算對財稅工作的開展至關重要，財政稅收預算機制的深化改革也顯得尤其緊迫。我國財政稅收預算機制的改革應將周期財政預算與中長期財政預算并存，并對其給與適當?shù)墓芾?。我國現(xiàn)行財政預算體制應擴大預算范圍，確保財政稅收預算機制覆蓋所有的部門和行業(yè)，使單一的財政預算機制向多元化預算機制轉化。此外，我國現(xiàn)階段的復式預算體系中，還應將我國政府部門有關的社會保障預算、國有資本預算等財政收納入預算管理范圍，促進財政稅收預算的科學合理。
3、加強對財政稅收的監(jiān)督工作
針對當前我國企業(yè)偷稅漏稅現(xiàn)象普遍存在的情況，國家應加強財政稅收的監(jiān)督工作，最大程度的維護國家經(jīng)濟利益。為此，我國要制定科學完善的稅收監(jiān)督制度，并設立專門的監(jiān)督管理部門，安排專業(yè)人員對企業(yè)的納稅進行監(jiān)督管理，及時發(fā)現(xiàn)問題，并實施解決措施。在財稅監(jiān)督過程中，尤其要對偷稅漏稅的企業(yè)進行法律的嚴懲。為了減少企業(yè)的偷稅行為，稅收征管部門應該對企業(yè)財務信息進行有效的管控并對其進行納稅教育，減少國家的稅收損失。
4、完善稅收的征管與審計工作
征管與審計是財政稅收工作的重要環(huán)節(jié)，要提高財政稅收工作的效率，應該加大對這兩項工作的完善力度。在審查征收的方式上，應該將賬目健全的納稅戶作為定額戶，開展審查工作。對于賬目有所出入的單位或部門，則應對其施行延伸制度進行深入調查，確定稅務部門與其是否存在“照顧關系”，若存在此關系，使得稅款被少征，則應該通過通審軟件的方式開展納稅輔導，并采用排序法定出具體定額的納稅戶名單，采用正確的方式開展納稅工作。
三、結語
論文摘要：對水資源行政管理問題進行了詳細分析，同時對水資源行政管理改革的目標、利益結構、動力和阻力進行了分析，以此深化對水資源行政管理改革及其進程的認識。
水資源問題用系統(tǒng)的觀點來看，可以分為工程體系問題和行政管理體系問題。水資源的工程體系問題包括水源、水調度、水土保持、水污染治理、防洪排澇等工程的規(guī)模是否適度、布局是否合理、利用效率是否高效等；水資源的行政管理體系問題包括行政管理體制是否適應社會經(jīng)濟發(fā)展的需要、管理職能的確定是否符合科學合理和適應性的要求、管理手段是否先進有效、管理效果是否達到預期目標等。本文將著重對水資源行政管理問題進行討論。
1問題的分析
1.1管理觀念問題首先對管理落后的認識不足。嚴格來講，我國目前仍然處于從計劃經(jīng)濟體制向市場經(jīng)濟體制的轉型時期，尤其在水資源管理方面。其次對人與自然的辨證關系認識不足。我們一直把人放在自然的對立面，對自然無休止地索取，人也就必然受到自然的懲罰。如為解決糧食問題，不加控制地超采地下水而出現(xiàn)地下漏斗；為防洪排澇，一味加高堤防。
1.2行政體制問題由于水資源的開發(fā)、利用和保護，縱向涉及中央和地方的權益，橫向涉及水利、農(nóng)業(yè)、建設和環(huán)保等部門的權益，重復管理現(xiàn)象嚴重，責任不明，“政出多門”，不但增加了政府的管理成本，減弱了財政資金的使用效果，而且不利于水資源的統(tǒng)一管理、統(tǒng)籌兼顧、優(yōu)化配置、節(jié)約保護和高效利用，違背了水的自然規(guī)律，尤其在流域管理和城市水務管理問題上矛盾更為突出。
1.3管理職能問題管理上仍然存在嚴重的“越位”和“缺位”現(xiàn)象?！霸轿弧敝饕冈撚墒袌鰜斫鉀Q的問題仍由政府來承擔。如水資源合理配置問題，其中最典型的是我國北方缺水地區(qū)水資源分配問題?！叭蔽弧敝饕负暧^調控不到位。如政策、法規(guī)的透明度、統(tǒng)一性和預見性較差；水資源監(jiān)測、評價水平偏低；政策引導、信息服務跟不上等。
2改革的分析
2.1改革目標的分析水資源行政管理改革必須以適應社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展為基本原則，以建立水市場為中心，把行政管理體制及其運行機制的改革作為重點，以實現(xiàn)水資源的合理配置，提高水的利用效率，最終實現(xiàn)以水資源的可持續(xù)利用支持我國社會經(jīng)濟的可持續(xù)發(fā)展。
主要包括：①加快水法、節(jié)水法等水法規(guī)體系的建設；②在明確水權的基礎上，建立流域水資源統(tǒng)一管理機構；結合城市供水及水處理市場的對外開放形勢，積極推行城市水務一體化管理；③以水價政策改革為契機，建立和完善水市場規(guī)制體系；④啟動水利資產(chǎn)管理運行機制，提高水利建設融資和水利國有資產(chǎn)增值保值能力。
2.2改革動力與阻力的分析
2.2.1改革的動力。改革的動力一方面是利益的驅動，另一方面是現(xiàn)實的需要。
①客觀形式的需要。所謂客觀形勢主要是指：我國水資源所面臨的危機已經(jīng)嚴重制約社會經(jīng)濟的正常發(fā)展，水利部門的改革顯然已經(jīng)到了“不改不行”的地步，需要進一步開放水務市場等。
②履行職責的需要。供水價格偏低，造成水資源浪費嚴重；眾多供水企業(yè)以及相關水管單位經(jīng)營失敗、普遍虧損等等。問題的解決取決于水資源行政管理改革的深度和進程，因此，履行職責的需要也是改革的推動力之一。
2.2.2改革的阻力。水資源行政管理改革的阻力，一方面來自既得利益者，另一方面來自傳統(tǒng)觀念的束縛和習慣勢力的制約。
只注重了水資源的開發(fā)利用，而忽視了水資源的合理配置、水資源的節(jié)約和保護。由于人們對水資源危機的認識不足，同時又由于改革的道路是艱難而曲折的，需要社會以及個人付出一定代價，因此，舊觀念的束縛對改革是一種無形障礙。同時，習慣勢力的影響也對改革形成阻礙。在計劃經(jīng)濟條件下，人們通常認為水利是福利事業(yè)，理應由國家投資和無償用水和排污。在這樣一種思維定式下，要想確立新的水資源觀念、水市場觀念，其難度是顯而易見的。
3改革的構想
3.1行政體制改革水資源行政管理體制改革的總體思路是：以加強流域水資源統(tǒng)一和城市水務一體化管理為突破口，構建現(xiàn)代水資源行政管理體制，以保證政府職能系統(tǒng)效益最佳，保證中央、地方以及社會組織對科學合理開發(fā)利用和保護水資源的積極性的發(fā)揮。
3.1.1流域水資源實行統(tǒng)一管理。設立流域管理委員會，其成員由中央政府代表、地方政府代表、用水戶代表、專家代表；委員會主席由選舉產(chǎn)生；流域委員會依法擁有對流域水資源的分配權，依法對流域水資源進行統(tǒng)一規(guī)劃、統(tǒng)一管理，實現(xiàn)流域水資源的優(yōu)化配置。
3.1.2城市水務實行一體化管理。對供水企業(yè)、水處理企業(yè)實行出租或轉讓；對經(jīng)營性水務工程實行資產(chǎn)管理；將用水許可與排污許可有機結合起來，推進城市節(jié)水。
3.2建立水市場
3.2.1水權管理改革。水權管理的核心是產(chǎn)權的明晰和確定。將水資源的所有權和使用權分離開，是促進水資源優(yōu)化配置的前提，是建立水市場的基礎。
建議通過法律的形式，首先確定以占有優(yōu)先權原則為主、河岸優(yōu)先權及慣例水權原則為輔的優(yōu)先權原則，再結合水資源現(xiàn)狀，因地制宜，制定相關法律法規(guī)及實施細則。第二，設定總量控制、保障生活用水和環(huán)境用水，旱情調度預案、水污染防治的事權劃分等限制條件。第三，實行以水資源規(guī)劃為先導，有計劃、分類分批地進行水資源使用權登記并公告社會。第四，建立水資源使用權招投標、使用權拍賣等管理機制。通過以上努力，逐步建立起適應我國社會主義市場經(jīng)濟發(fā)展的水權制度。
3.2.2水價政策改革。改革現(xiàn)行的水價制定方法，按提高公眾參與程度，即由政府代表、用水戶代表、供水企業(yè)以及有資質的獨立審計事務所共同協(xié)商確定水價；水價應計入資源水價、工程成本、利潤；資源水價應在政府統(tǒng)一評估基礎上允許在合理的范圍內(nèi)浮動；利潤不再以工程成本及運行成本加成的方式計算，而是以國家的社會平均利潤率和資本金來計算；水價的確定要兼顧公眾承受能力和政府的財政能力。
3.3改革管理模式
3.3.1資產(chǎn)管理。要盡快調整政府及水利部門在水利工程建設及管理中的定位。水務企業(yè)完成企業(yè)自我發(fā)展的公司制經(jīng)營實體，經(jīng)營性、科研性、開發(fā)性的事業(yè)單位要逐步轉制為企業(yè)。依據(jù)不同的情況和條件，對原有的水利工程要逐步實行企業(yè)化管理。
3.3.2節(jié)約用水。在國家宏觀調控與市場機制下，水價是調節(jié)供需方矛盾最敏感的經(jīng)濟杠桿。國外研究表明，水價提高10%，將使家庭用水減少3%～7%，同時如果水費沒有占到市民收入的1%以上，人們就不會注意節(jié)水問題。
因此，政府應在建立和完善相關法律法規(guī)、調整產(chǎn)業(yè)結構、制定相關用水標準及定額、推進節(jié)水技術發(fā)展的同時，以改革水價政策、提高全社會節(jié)水意識為重點，運用信息技術等現(xiàn)代管理手段，在建立節(jié)水型社會過程中充分發(fā)揮政府的宏觀調控作用。
論文關鍵詞:環(huán)境稅法律制度環(huán)境保護
論文摘要:環(huán)境稅是解決環(huán)境問題的一種重要的經(jīng)濟手段。我國現(xiàn)行環(huán)境稅費制度存在諸多弊端,未體現(xiàn)資源環(huán)境的稀缺性和價值性,難以達到預防污染、保護資源的目的。為有效發(fā)揮環(huán)境稅的調節(jié)作用,需要以生態(tài)理念為基礎,體現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的思想,以環(huán)境友好的方式來設計我國的環(huán)境稅法律制度,依法確定環(huán)境稅稅種、稅率、納稅人、征收征管規(guī)程和優(yōu)惠政策等。
當前,人類環(huán)境正遭受日益嚴重的破壞和威脅———氣候變暖、大氣污染、資源枯竭等。從經(jīng)濟學上講,環(huán)境污染是市場經(jīng)濟體制下外部不經(jīng)濟的典型表現(xiàn),為了克服這一市場機制的缺陷,西方主要發(fā)達國家開始求助于環(huán)境稅,希望通過稅收手段達到保護環(huán)境資源的目的。現(xiàn)代法治社會中,我國已明確規(guī)定了稅收法定主義的原則。環(huán)境稅作為集政策性、技術性、經(jīng)濟性以及法律性于一體的強制性手段,也需要以法律的形式固定下來。目前專家學者們從經(jīng)濟角度對環(huán)境稅的研究已經(jīng)很多,但是如何通過法律來構建和保障環(huán)境稅收體系卻研究甚少。本文將對環(huán)境稅法律制度作以粗淺的探討。
一、構建我國環(huán)境稅法律制度的政策性基礎
1992年聯(lián)合國環(huán)境與發(fā)展大會通過的《關于環(huán)境與發(fā)展的里約宣言》曾呼吁:“各國應制定關于污染和其他環(huán)境損害的責任和賠償受害者的國家法律”,“考慮到污染者原則上應承擔污染費用的觀點,國家當局應該努力促使內(nèi)部負擔環(huán)境費用。”許多經(jīng)濟發(fā)達國家據(jù)此先后建立起有關防止污染,保護生態(tài)環(huán)境的專門性稅法[2]。我國在《環(huán)境與發(fā)展十大對策》中指出:“各級政府應當更好地運用經(jīng)濟手段來達到保護環(huán)境的目的”;《中國21世紀議程》在建立社會主義市場經(jīng)濟體制,充分運用經(jīng)濟手段,促進保護資源和環(huán)境,實現(xiàn)資源的可持續(xù)利用的戰(zhàn)略中指出:“按照資源有償使用的原則,國家將著手研究制定自然資源開發(fā)利用補償收費政策和環(huán)境稅收政策?！彪m然我國還沒有專門的環(huán)境稅,但是,根據(jù)這些政策性要求,已在相關稅種中規(guī)定了一定的環(huán)保稅收措施。
如今我國已是世界貿(mào)易組織的正式成員國,遵循世界貿(mào)易組織協(xié)議和規(guī)則的要求完善國內(nèi)的法律制度是我國必須履行的一項國際義務。根據(jù)《GATT》第2條的規(guī)定,締約方可以在國民待遇的基礎上,按照自己的環(huán)境計劃自行決定對進出口產(chǎn)品征收各種旨在保護環(huán)境和資源的稅收。目前許多發(fā)達國家已有專門的環(huán)境稅,而我國在此卻是空白。結果可能會導致那些易于造成環(huán)境污染的外國產(chǎn)品輕易進入我國,而我國企業(yè)的產(chǎn)品進人別國時則會面臨征收環(huán)境稅的境遇,這對我國非常不利[3]。為遵循世界貿(mào)易組織協(xié)議和規(guī)則,也為保護我國的生態(tài)環(huán)境以及企業(yè)利益,環(huán)境稅立法應提到日程上來。對此,我國在《國務院關于落實科學發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定》中作出了相應的規(guī)定。如:“推行有利于環(huán)境保護的經(jīng)濟政策”;“建立健全有利于環(huán)境保護的價格、稅收、信貸、貿(mào)易、土地和政府采購等政策體系”;“運用市場機制推進污染治理”;“經(jīng)濟綜合和有關主管部門要制定有利于環(huán)境保護的財政、稅收、金融、價格、貿(mào)易、科技等政策”等。這表明,我國也十分重視環(huán)境稅等經(jīng)濟手段在保護生態(tài)環(huán)境中的重要功能。
“政策與法律的制定和執(zhí)行是一個連續(xù)體,而不是兩個孤立的階段。政策發(fā)展后,法律即應隨后而至,法律法規(guī)是政策在制定實施并取得良好效果后的歸宿?！边@些政策性的要求為構建我國的環(huán)境稅法律制度提供了支持。
二、我國環(huán)境稅費制度的問題分析
我國現(xiàn)行的稅制中,涉及環(huán)境保護內(nèi)容的措施散見于某些稅種的規(guī)定中,包括資源稅、消費稅、城建稅、車輛使用稅、固定資產(chǎn)投資方向稅、關稅等。如:在消費稅中將對環(huán)境造成污染的鞭炮、焰火、汽油、柴油及摩托車、小汽車等消費品列入征收范圍,并對小汽車按排氣量大小確定高低不同的稅率;在企業(yè)所得稅中規(guī)定了保護環(huán)境、治理污染的獎勵措施,例如《關于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》規(guī)定,企業(yè)利用廢水、廢氣、廢渣等廢棄物為主要原料進行生產(chǎn)的,可在五年內(nèi)減征或免征所得稅。這些規(guī)定的確起到了改善環(huán)境的作用,但是,稅收手段在環(huán)保中的效用性卻沒有很好地體現(xiàn)出來。
究其根本原因,是在我國還沒有形成專門的、獨立的環(huán)境稅,專門的、獨立的環(huán)境稅是應該體現(xiàn)環(huán)境價值的,是以環(huán)境保護為直接目的的。環(huán)境資源的效用性和稀缺性決定了環(huán)境的價值性,而進入市場交易則是其價值得以實現(xiàn)的社會基礎。同時,環(huán)境資源又具有公共性,單憑市場機制不可能使公共物品的生產(chǎn)和利用達到社會所需要的最佳狀態(tài),低成本甚至無須成本的自由取用方式必然驅使市場主體基于自身利益的最大化而盡可能多地占用資源,同時又肆無忌憚地向環(huán)境排污,這就需要國家公權力的介入,通過稅收杠桿的調節(jié)作用,對污染環(huán)境的行為和自然資源的市場流動及合理配置進行干預。因而,環(huán)境稅體現(xiàn)的應該是環(huán)境的價值?？墒?現(xiàn)行涉及環(huán)保內(nèi)容的稅種并不是以環(huán)境價值為基礎的。以消費稅為例,它的設立主要為調節(jié)消費結構,抑制超前消費需求的,不是直接以環(huán)境保護為目的的,相關稅率(稅額)在最初確定時并未充分考慮到這些產(chǎn)品的消費所產(chǎn)生的環(huán)境外部成本。因此它沒有把容易給環(huán)境造成污染的消費品納入征稅范圍,如煤炭和其他一些大氣污染源等。這就決定了我國當前的稅收政策不可能像國外直接以環(huán)保為目的的環(huán)境稅那樣,在控制環(huán)境污染、保護自然資源方面取得顯著的效果,它只能對環(huán)境保護起到微弱的補充性的作用。
除了含有環(huán)保內(nèi)容的相關稅制外,我國還將收取排污費作為控制污染的主要經(jīng)濟調節(jié)手段。我國《環(huán)保法》規(guī)定“超過國家規(guī)定的標準排放污染物,要按照排放污染物的數(shù)量和濃度,根據(jù)規(guī)定收取排污費”;“征收的超標排污費必須用于污染的防治,不得挪作他用”。一方面,對排污活動收費必然加大排污者的財務負擔,從而促使排污者為減少排污費開支而減少排污,另一方面,收取的排污費可以用來治理污染。這似乎起到了有效防治污染的作用。但是,換個角度考慮,排污收費制度實際上是承認了污染的不可避免,并讓污染者以“付費”的形式取得了污染環(huán)境的合法身份,使得排污者心安理得地認為是花錢買污染,而不采取其他預防性措施控制污染。這是建立在“污染不可避免”的認識基礎之上,采取“命令—控制”模式治理污染的模式,是典型的“末端控制”思想的體現(xiàn)。而環(huán)境稅是基于庇古的“外部效應內(nèi)部理論”,使企業(yè)承擔環(huán)境污染造成的外部成本,促使企業(yè)改變生產(chǎn)方式,預防污染的產(chǎn)生。顯然,排污收費制度與環(huán)境稅的精神是相悖的。那么,我國就應加快環(huán)境“費改稅”步伐,通過立法的方式開征專門的環(huán)境稅,以充分發(fā)揮稅收在環(huán)境保護中的調節(jié)作用。
三、環(huán)境稅法律制度之構建
一些發(fā)達國家都將稅收等經(jīng)濟手段作為保護環(huán)境的一項重要措施,將環(huán)境稅引入其稅收體系。經(jīng)過不斷的發(fā)展,已由分散的、個別的環(huán)境稅發(fā)展為比較完善的環(huán)境稅收制度體系,并且被廣為運用,效果良好。實施比較成功的有美國、荷蘭等國家。如美國通過其完善的環(huán)保立法,形成了一套相對完備的環(huán)境稅收政策體系,其環(huán)境稅大致有十類,即氯氟烴稅、形成“超級基金”的稅收、形成漏油責任基金的稅收、形成地下儲藏罐泄漏基金的稅收、形成廢棄礦井再利用基金的稅收、對空氣污染課征的稅收、開采稅、高耗油車稅、煤炭稅、環(huán)境收費,此外,美國聯(lián)邦和州法律中還規(guī)定了環(huán)境稅收優(yōu)惠政策;荷蘭政府為了控制污染、保護環(huán)境,同時也為了籌集環(huán)保資金,推行了各項環(huán)境稅收政策,其稅種主要包括燃料稅、能源調節(jié)稅、鈾稅、水污染稅、地下水稅、廢物稅、垃圾稅、噪音稅等,環(huán)境稅的收入主要用于環(huán)保支出,由荷蘭環(huán)境部來負擔掌握,實行?？顚Ｓ谩?/p>
根據(jù)控制污染、保護自然資源的現(xiàn)實需要,借鑒國外環(huán)境稅制度的成功經(jīng)驗,并結合我國目前的稅收制度和稅制改革的趨勢,對我國環(huán)境稅法律制度作如下構想。
(一)環(huán)境稅法律制度的基本原則
1.以生態(tài)理念為基礎
稅收活動是國家參與社會產(chǎn)品分配和再分配的重要手段,稅收收入是國家財政收入的主要來源。因此傳統(tǒng)的稅法更多關注的是稅收對經(jīng)濟增長和財政收入的作用。以保護環(huán)境為目的的環(huán)境稅則是要在維持生態(tài)系統(tǒng)平衡的基礎上促進經(jīng)濟發(fā)展。《國務院關于落實科學發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定》中講到“倡導生態(tài)文明”,“強化環(huán)境法治”。這就要求我們構建環(huán)境稅法律制度時,不能僅考慮到經(jīng)濟發(fā)展,“而更應該關注人們賴以生存的生態(tài)自然環(huán)境,牢固樹立環(huán)境本位的思想”,“從生態(tài)利益的角度”出發(fā)來建立有利于環(huán)境和資源的合理的稅收結構。正如國外正在進行的以保護生態(tài)環(huán)境為理念的環(huán)境稅收改革那樣,把稅收負擔“從經(jīng)濟產(chǎn)品轉移到環(huán)境破壞方面”;“從有益于社會經(jīng)濟發(fā)展方面,如就業(yè)、投資等,轉移到那些不利于社會經(jīng)濟發(fā)展方面,如污染、資源耗竭和浪費等”。從而構建一種以生態(tài)理念為基礎、體現(xiàn)環(huán)境價值的環(huán)境稅法律制度。
2.體現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略
目前,包括我國在內(nèi)的許多國家都將可持續(xù)發(fā)展作為其制定政策、法律的指導思想和基本原則?？沙掷m(xù)發(fā)展是經(jīng)濟社會發(fā)展與環(huán)境保護協(xié)調發(fā)展的理論,其實質是要求“經(jīng)濟的持續(xù)發(fā)展既不能忽視環(huán)境的制約因素,更不能建立在破壞自然資源的基礎上”,“在發(fā)展中落實保護,在保護中促進發(fā)展,實現(xiàn)可持續(xù)的科學發(fā)展”?？沙掷m(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的推行需要有完善的法律制度作為保障,因為“制度是一個社會中的游戲規(guī)則,更規(guī)范地說,它們是為決定人們相互關系而設定的一些制約”。環(huán)境稅是要通過稅收制約破壞環(huán)境資源的行為,是實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的途徑之一。因而環(huán)境稅法律制度在稅種的設置和納稅環(huán)節(jié)的選擇、稅率的設計,以及環(huán)境稅收的?？顚Ｓ煤脱a償?shù)确矫?要符合可持續(xù)發(fā)展的思想,使環(huán)境稅能為可持續(xù)發(fā)展的實現(xiàn)發(fā)揮引導作用。
3.以環(huán)境友好的方式調整稅制
《國務院關于落實科學發(fā)展觀加強環(huán)境保護的決定》提出建設“環(huán)境友好型社會”,實現(xiàn)人與自然的和諧相處,經(jīng)濟發(fā)展與環(huán)境保護的互惠共贏?！秶窠?jīng)濟和社會發(fā)展第十一個五年規(guī)劃綱要》再一次提出“環(huán)境友好型社會”?！毒V要》的這一規(guī)定將對我國的國民經(jīng)濟和社會發(fā)展規(guī)劃的制定和實施產(chǎn)生良好的影響,推進環(huán)境法制向環(huán)境友好:型方向發(fā)展。環(huán)境稅法律制度也需要在生態(tài)文明理念下,體現(xiàn)人類對環(huán)境的“友好”,以一種“環(huán)境友好”的方式調整環(huán)境稅制。例如對一些容易造成污染的產(chǎn)品和行為征稅,從而降低污染、減少資源使用量,使生態(tài)環(huán)境得到改善。
(二)環(huán)境稅法律制度的內(nèi)容
1.稅種
基于我國還沒有專門的環(huán)境稅,在稅種的設計上,應立足于開征各種環(huán)境稅(主要是對污染物和污染行為征收污染稅,對自然資源的開發(fā)、利用征收資源稅),同時從保護環(huán)境的角度出發(fā),完善現(xiàn)有的與環(huán)境保護有關的相關稅種。
(1)污染稅。污染稅是根據(jù)污染物排放量或有污染的產(chǎn)品的數(shù)量征收的一種稅。它主要是調節(jié)污染行為,控制污染物的產(chǎn)生,是一種最能體現(xiàn)環(huán)境稅本質的稅種。具體的內(nèi)容包括:對廢氣排放征收的二氧化碳稅、二氧化硫稅,對廢水排放課征的水污染稅,對垃圾排放課征的垃圾稅。二氧化碳稅是根據(jù)油、煤炭、天然氣、液化石油等燃料中的含碳量而征收的一種稅目,目的是抑制產(chǎn)生二氧化碳的燃料的使用,促使釋放二氧化碳的企業(yè)改變生產(chǎn)工藝和流程,采用清潔生產(chǎn)方式。二氧化硫稅是對排放到空氣中的二氧化硫污染物征收的一種稅,是為了督促生產(chǎn)者采用污染控制措施減少二氧化硫的釋放,進而轉向使用含硫量低的燃料。水污染稅以企事業(yè)單位、其他經(jīng)濟組織、個體經(jīng)營者及城鎮(zhèn)居民排放的含有污染物質的工業(yè)廢水和生活污水為課征對象。垃圾稅不僅是對企業(yè)排放的工業(yè)垃圾征稅,而且還應對家庭排放的生活垃圾征稅,改變只象征性地征收衛(wèi)生費的做法,為收集和處理垃圾而籌集一定的資金?？傊?征收污染稅的意義在于促進企業(yè)和個人減少污染物的排放,刺激企業(yè)提高資源利用率、使用節(jié)能生產(chǎn)技術和清潔工藝,把排污量降到最低。
(2)資源稅。資源稅是對開發(fā)、利用自然資源的行為征收的一個稅種。我國目前的資源稅是以資源的銷售量或使用量為計稅依據(jù),以土地、耕地、礦產(chǎn)資源等部分資源為征稅對象的。從保護自然資源的角度看,這種模式是不合理的。資源稅應從保護自然資源生態(tài)環(huán)境,促進或限制自然資源開發(fā)利用的角度重新設計,體現(xiàn)資源的稀缺性和實際價值性。首先資源稅應盡可能涉及所有應該給予保護和節(jié)約的資源,如水資源、森林資源、土地資源、海洋資源、動物資源等。如果考慮到目前的征收管理能力還不足以對所有資源征收資源稅的話,至少應當將目前高消費比較嚴重的可再生資源,如水資源、森林資源、草場資源等納入征稅范圍。其次是將資源稅的計稅依據(jù)由銷售量改為開采量,而不論是否從資源開采中獲利。這可使企業(yè)開采后而無法銷售的或自用的資源也成為應稅資源,增加企業(yè)的成本壓力,改變其不計成本濫采濫伐的粗放式生產(chǎn)經(jīng)營模式,避免造成不必要的開采和浪費。
(3)完善消費稅?，F(xiàn)有稅收體制中的消費稅的職能是調節(jié)消費結構、抑制提前消費。在當前我國建設環(huán)境友好型社會時期,應以生態(tài)的理念,對消費稅的職能進行重新定位,使其在環(huán)境保護方面發(fā)揮充分的作用。將對環(huán)境容易產(chǎn)生影響的產(chǎn)品征稅,引導消費者改變消費方式,減少對環(huán)境不友好產(chǎn)品的消費使用,倡導健康消費、綠色消費,提高產(chǎn)品和服務的利用效率。完善消費稅的基本思路有:將電池和餐飲容器、塑料袋等一次性產(chǎn)品納入征稅范圍;為減輕大氣污染壓力,可考慮增設煤炭資源消費稅稅目,對清潔型煤炭則免征消費稅;將汽油和汽車類征稅項目分離出來設立獨立稅種,實行含鉛和無鉛汽油的差別稅率,抑制對含鉛汽油的消費;在農(nóng)業(yè)發(fā)達地區(qū)征收化肥和農(nóng)藥稅等。
2.稅率
稅率是衡量稅負高低的重要指標,是稅法的核心要素。因而環(huán)境稅稅率的設計是至關重要的。筆者以為,應注意以下幾點。其一,稅率往往是相互沖突的目標和利益集團之間妥協(xié)的反映,那么,環(huán)境稅率的設計應遵循公平、效益原。一方面要達到控制排污、保護自然資源的目的一方面又不能抑制社會生產(chǎn),為治理污染付出過高的代價。其二,環(huán)境稅的稅率不能高度統(tǒng)一。因為各地的經(jīng)濟發(fā)展水平不同,自然資源的分布量不同,環(huán)境污染的程度不同對清潔環(huán)境的要求不同,因而環(huán)境稅稅率的確定應從各地實際出發(fā),將各方面因素結合起來考慮。其三,環(huán)境稅的稅率要適時調整。環(huán)境稅的稅率并不是一成不變的,而是根據(jù)治理污染和保護環(huán)境所需資金不斷調整具體的環(huán)境稅稅目的稅率。主要依據(jù)是治理污染的技術不斷提高,用于改善環(huán)境的成本就會降低。體現(xiàn)了稅賦與污染相適應的公平原則。其四,應實行定額稅率?；趶U物排放的特點以及稅制的簡化、便利原則,環(huán)境稅的稅率結構不宜過于復雜應盡量采用定額稅率,如荷蘭除燃料稅外均實行定額稅率美國、瑞典等國都采用定額稅率。
3.納稅人
納稅人是直接負有納稅義務的主體。建立環(huán)境稅收法律制度,必須要將納稅人以法律的形式確立下來。依據(jù)我國環(huán)境稅稅種的設計,納稅人的范圍大體包括:實施污染環(huán)境行為、排放污染物的單位或個人;開采、利用應稅自然資源的單位或個人;消費列入環(huán)境消費稅范圍的消費品的單位或個人。
4.征收征管
環(huán)境稅的征收征管制度直接關系到環(huán)境稅實現(xiàn)的有效性,因而在這一制度的設計上必須處理好幾種關系和問題。
第一,處理好環(huán)保部門與稅務部門的關系。環(huán)境稅是以污染環(huán)境和破壞資源的行為等為征稅對象的,它需要對排污種類、數(shù)量、濃度以及資源的開采量等進行測定,具有一定的技術性和專業(yè)性。這種特殊性決定了環(huán)境稅收不能像傳統(tǒng)稅收那樣僅由稅務部門就可以獨立完成。它必須由環(huán)境保護部門根據(jù)其專業(yè)技術進行監(jiān)測,為稅務部門提供各種資料,然后由稅務部門計征稅款,并對納稅人進行監(jiān)督管理。因此,環(huán)境稅收應實行由環(huán)境保護部門和稅務部門發(fā)揮各自的職能,相互配合、相互監(jiān)督的征管機制。第二,處理好中央與地方的關系。對環(huán)境稅的征收管理應堅持充分發(fā)揮中央的宏觀調控職能,同時又有利于調動地方的積極性的原則。在征收方法上,可以采用源泉扣繳、定額征收法和自然申報法進行征收。納入中央財政的環(huán)境稅收主要用于全國性跨區(qū)域、跨流域的環(huán)境治理及其他影響人類可持續(xù)發(fā)展的人類生存環(huán)境的環(huán)保工程的投入;地方獲得的稅收收入用于本區(qū)域生態(tài)環(huán)境保護開支。第三,做到專款專用。環(huán)境稅收一定要做到?？顚Ｓ?只能用來治理污染、改善環(huán)境及其他促進可持續(xù)發(fā)展的環(huán)保事業(yè)。
